廣東省注協(xié)《基礎(chǔ)性審計(jì)程序操作指引——函證》

附錄4：函證失敗典型審計(jì)案例

原文發(fā)布日期：2025年9月22日

轉(zhuǎn)載自：廣東省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)微信公眾號(hào)

本附錄收錄的廣東10個(gè)函證失敗典型審計(jì)案例，均源自近年監(jiān)管處罰實(shí)例，省注審計(jì)失敗審計(jì)涵蓋函證地址核查、協(xié)基過(guò)程控制、礎(chǔ)性程序操作替代程序、指引回函可靠性等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的函證函證常見(jiàn)錯(cuò)誤與舞弊風(fēng)險(xiǎn)。需特別說(shuō)明的附錄是，這些案例僅為審計(jì)實(shí)踐中違規(guī)問(wèn)題的典型部分示例，非窮盡列舉，案例無(wú)法涵蓋函證程序可能存在的廣東全部風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)（如樣本選取偏差、函證時(shí)間不當(dāng)、省注審計(jì)失敗審計(jì)表外信息遺漏等）。協(xié)基

更多關(guān)于函證程序的礎(chǔ)性程序操作規(guī)范要求、操作指南及常見(jiàn)風(fēng)險(xiǎn)提示，指引詳見(jiàn)《基礎(chǔ)性審計(jì)程序操作指引- 函證》正文。函證函證案例分析的核心價(jià)值在于揭示風(fēng)險(xiǎn)信號(hào)與防控要點(diǎn)，而非提供機(jī)械套用的 “問(wèn)題清單”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行函證程序時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格遵循《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1312 號(hào) —— 函證》及相關(guān)規(guī)定，結(jié)合具體審計(jì)項(xiàng)目的性質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)特征與舞弊跡象，保持職業(yè)懷疑，審慎設(shè)計(jì)與執(zhí)行函證程序，確保審計(jì)證據(jù)的充分性與適當(dāng)性。

案例1：客戶函證地址長(zhǎng)期核查缺位與替代程序失效案

一、案例背景

A會(huì)計(jì)師事務(wù)所為甲公司2015年至2017年年度財(cái)務(wù)報(bào)表提供審計(jì)服務(wù)。甲公司2015 年至 2017 年年度報(bào)告存在虛增營(yíng)業(yè)收入、利潤(rùn)總額等虛假記載行為，A事務(wù)所連續(xù)三年出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.函證地址異常未審慎核實(shí)

2015 年，甲公司光電銷售客戶函證地址與實(shí)際經(jīng)營(yíng)地存在大量不一致的情況下,A事務(wù)所未關(guān)注某些函證地址明顯異常。例如，某客戶實(shí)際辦公地址為北京市海淀區(qū)中關(guān)村科貿(mào)城4樓,A事務(wù)所記錄的函證地址為L(zhǎng)OFT營(yíng)銷中心明顯異常，A事務(wù)所未關(guān)注該異常并進(jìn)行審慎核實(shí)。

2016-2017 年，多家外銷客戶出現(xiàn)各年度函證地址不一致，部分客戶甚至三年函證地址均不同的情況，且部分不同公司不同年度出現(xiàn)相同函證地址，A事務(wù)所對(duì)上述明顯異常未予關(guān)注。

2.替代程序缺失或執(zhí)行無(wú)效

2015 年度，某子公司應(yīng)收賬款未回函，未實(shí)施替代程序，補(bǔ)充底稿真實(shí)性存疑；

2016年度，某外銷客戶應(yīng)收賬款期末余額18,720,020 美元（折合人民幣 129,860,778.74 元），回函日期（2017.4.21）晚于審計(jì)報(bào)告日（2017.4.13），未針對(duì)超期回函執(zhí)行替代程序。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)A事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款，相關(guān)責(zé)任人員警告、罰款。

四、案例啟示

1.強(qiáng)化函證地址核查與異常識(shí)別

對(duì)函證地址異常（如營(yíng)銷中心地址、跨年度不一致、不同公司地址重復(fù)等）保持高度敏感，增值稅發(fā)票收件地址比對(duì)、實(shí)地走訪等核實(shí)真實(shí)性，留存核查記錄。。

2.嚴(yán)格執(zhí)行替代程序，杜絕形式化審計(jì)

針對(duì)未回函、回函超期或內(nèi)容異常的情況，應(yīng)按照準(zhǔn)則要求及時(shí)、充分實(shí)施替代程序（如核查物流記錄、資金流水、銷售合同原件等），確保替代程序的實(shí)質(zhì)性與有效性，避免以補(bǔ)充虛假底稿應(yīng)付檢查。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2024〕1號(hào)

案例2：貨幣資金函證現(xiàn)場(chǎng)偽造與郵寄路徑操縱案

一、案例背景

B會(huì)計(jì)師事務(wù)所為乙公司提供2016—2018年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。乙公司通過(guò)虛增收入、虛增貨幣資金等舞弊手段虛增財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。B事務(wù)所為2016年、2017年財(cái)務(wù)報(bào)表出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留的審計(jì)意見(jiàn)，為2018年財(cái)務(wù)報(bào)表出具了保留意見(jiàn)。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.?現(xiàn)場(chǎng)函證失控，偽造回函與異常印章未被察覺(jué)

乙公司2016 年貨幣資金賬實(shí)差異集中在 3 家銀行 4 個(gè)賬戶。審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)該3家銀行現(xiàn)場(chǎng)函證，未獨(dú)立控制函證過(guò)程?，F(xiàn)場(chǎng)函證時(shí)乙公司替換詢證函確認(rèn)頁(yè)，偽造銀行回函；建設(shè)銀行回函為偽造的銀行資信證明，非標(biāo)準(zhǔn)詢證函格式，且未填寫關(guān)鍵信息；交通銀行回函蓋“業(yè)務(wù)受理章”；工商銀行詢證函上僅加蓋公司公章，未加蓋財(cái)務(wù)章及法人私章，卻能得到銀行回函。B事務(wù)所未關(guān)注上述異常，未執(zhí)行進(jìn)一步程序核實(shí)。

2.郵寄函證回函路徑失控，異常差異被忽視

2017 年貨幣資金差異集中在交通銀行、工商銀行 3 個(gè)賬戶，B事務(wù)所采用郵寄函證，回函寄件人為乙公司財(cái)務(wù)人員，未核對(duì)回函是否來(lái)自被詢證銀行；乙公司與子公司同一銀行不同賬戶回函印章、經(jīng)辦人私章不一致，未關(guān)注異常；乙公司交通銀行對(duì)賬單部分無(wú)銀行印章，與子公司對(duì)賬單全部蓋章形成矛盾。

3.操縱發(fā)函過(guò)程，串通舞弊偽造路徑

2016 年審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理授意攔截詢證函，撕換快遞單郵寄宣傳材料，僅對(duì)配合的客戶發(fā)送真實(shí)詢證函，導(dǎo)致回函比例僅30.89%；2017 年審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理與乙公司串通，未獨(dú)立發(fā)函，回函率僅42.31%。

4.未回函替代程序缺失

2016 年度對(duì)未回函客戶102 個(gè)，2017年未回函客戶41 個(gè)，未實(shí)施替代性程序，導(dǎo)致虛增收入無(wú)法被發(fā)現(xiàn)。

三、相關(guān)處罰

事務(wù)所被沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款，相關(guān)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

1.全過(guò)程獨(dú)立控制函證

現(xiàn)場(chǎng)跟函全程監(jiān)督，禁止被審計(jì)單位接觸詢證函；郵寄函證獨(dú)立選擇快遞，核對(duì)物流信息，杜絕被審計(jì)單位操作。

2.警惕異常信號(hào)，強(qiáng)化職業(yè)懷疑

對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)印章（如“業(yè)務(wù)受理章”）、格式矛盾、同一寄件人等，通過(guò)電話確認(rèn)（銀行官方客服）、實(shí)地走訪核實(shí)，避免舞弊串通。

3.獨(dú)立性與職業(yè)道德是底線

項(xiàng)目經(jīng)理長(zhǎng)期服務(wù)同一客戶易引發(fā)利益關(guān)聯(lián)，事務(wù)所需建立輪崗機(jī)制，嚴(yán)禁審計(jì)人員與被審計(jì)單位串通舞弊，強(qiáng)化內(nèi)部質(zhì)量控制與監(jiān)督。

參考資料：根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2021〕11號(hào)

案例3：同一銀行回函異常與關(guān)聯(lián)方操控線索忽視案

一、案例背景

C 會(huì)計(jì)師事務(wù)所為丙公司 2017-2021 年審計(jì)，丙公司虛增收入、利潤(rùn)及未記負(fù)債，C 事務(wù)所分別出具了2017 年度標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)、2018-2020 年度帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、2021 年保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1. 函證地址核查缺失，異常地址未識(shí)別

2017-2018 年度，丙公司的X 子公司 16 家客戶中 11 家發(fā)函地址與工商注冊(cè)、增值稅發(fā)票地址不一致，底稿無(wú)核查證據(jù)；5 家地址一致，其中 3 家未核驗(yàn)。

2021 年度，針對(duì)同一銀行的不同賬戶發(fā)函地址不相同，函證未記負(fù)債的銀行發(fā)函地址為非開(kāi)戶行地址、個(gè)人家庭地址，收到回函也未發(fā)現(xiàn)同一銀行回函地址、版式、印章不同的異常。

2. 收件人身份異常未關(guān)注，回函異常被忽視

詢證函收件人為X子公司員工；2018 年 2 家客戶回函寄件人相同，屬于明顯異常，C事務(wù)所均未予關(guān)注。

3.回函異常未察覺(jué)

2017-2020 年度，同一銀行同一支行對(duì)丙公司及X子公司的回函存在版式、印章、經(jīng)辦信息不一致，C事務(wù)所連續(xù)多年未發(fā)現(xiàn)異常。

4. 未回函項(xiàng)目未采取相應(yīng)的審計(jì)程序

C事務(wù)所2018年至2021年連續(xù)四個(gè)年度對(duì)X子公司未記負(fù)債的營(yíng)口銀行沈陽(yáng)中街支行銀行賬戶進(jìn)行函證,一直未收到回函。而對(duì)丙公司在同一銀行的函證2018年及2020年均收回函。C事務(wù)所未評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)或?qū)嵤┨娲绦颉?/p>

三、相關(guān)處罰

對(duì)事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款，暫停從事證券業(yè)務(wù)6 個(gè)月。對(duì)相關(guān)責(zé)任人員分別處以警告、罰款、市場(chǎng)禁入等處罰。

四、案例啟示

1.嚴(yán)格關(guān)注銀行函證地址，杜絕非正式地址

對(duì)地址異常（如個(gè)人家庭地址、非開(kāi)戶行地址）的函證，需追加電話確認(rèn)、實(shí)地走訪等程序，確保函證對(duì)象真實(shí)存在且獨(dú)立于被審計(jì)單位。

2.關(guān)注函證收件人身份，識(shí)別關(guān)聯(lián)舞弊

函證收件人應(yīng)為被詢證者的財(cái)務(wù)或業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人，對(duì)收件人系被審計(jì)單位員工、地址與被審計(jì)單位重合等異常情況，須立即警覺(jué)，重新核實(shí)交易真實(shí)性，防止內(nèi)部人員操縱函證。

3.重視回函異常信號(hào)，強(qiáng)化舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

對(duì)同一銀行回函版式、印章、經(jīng)辦信息不一致，或不同客戶回函寄件人相同等情況，須啟動(dòng)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，追溯資金流向、核查合同及物流單據(jù)，避免因“程序性執(zhí)行” 遺漏重大錯(cuò)報(bào)。

4.強(qiáng)化關(guān)聯(lián)交易審計(jì)

對(duì)集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)方交易、同一銀行多賬戶函證，需比對(duì)回函一致性，關(guān)注未記負(fù)債等表外風(fēng)險(xiǎn)，結(jié)合信用報(bào)告、銀行流水等外部證據(jù)交叉驗(yàn)證，防止利用賬戶多樣性掩蓋舞弊。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2024〕103號(hào)

案例4：銀行詢證函失控與空白函證管理漏洞案

一、案例背景

D會(huì)計(jì)師事務(wù)所為丁公司2015-2016 年度財(cái)務(wù)報(bào)表提供審計(jì)服務(wù)。丁公司通過(guò)虛增銀行存款、借款及往來(lái)款等手段虛增財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，D事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1. 現(xiàn)場(chǎng)跟函過(guò)程被操縱，虛假詢證函替換

2015年、2016年度,丁公司出納負(fù)責(zé)陪同審計(jì)人員現(xiàn)場(chǎng)函證，其提前套印銀行公章偽造虛假詢證函。在銀行窗口遞交真實(shí)詢證函后，回函由丁公司保管至復(fù)印后移交審計(jì)人員，其間替換為虛假詢證函，D事務(wù)所僅部分核對(duì)內(nèi)容。

2.填寫、郵寄函證由被審計(jì)單位操作

D事務(wù)所未對(duì)銀行詢證保持應(yīng)有的控制。未獨(dú)立控制詢證函填寫及回函獲取過(guò)程，詢證函內(nèi)容由丁公司人員填寫，審計(jì)底稿中部分詢證函與銀行記錄不一致；2016 年度，丁公司財(cái)務(wù)人員以公司名義郵寄 4 家銀行的詢證函，寄件人信息為編造；審計(jì)底稿中部分銀行詢證函無(wú)發(fā)函快遞單、現(xiàn)場(chǎng)跟函記錄或回函快遞單；往來(lái)函證僅有部分單位的發(fā)函快遞單。所有快遞單顯示寄件人均為丁公司或其子公司財(cái)務(wù)部，D事務(wù)所未獨(dú)立執(zhí)行發(fā)函。

3.回函異常未關(guān)注

2015 年度 40 份回函用同一快遞單號(hào)郵寄，所有自然人回函無(wú)身份證明，D事務(wù)所未保持合理的職業(yè)懷疑予以關(guān)注。

4.空白銀行詢證函管理失控

D事務(wù)所向丁公司提供加蓋公章的空白詢證函，未登記領(lǐng)用、收回記錄。D事務(wù)所對(duì)加蓋有其事務(wù)所公章的空白銀行詢證函管理失控。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)D事務(wù)所責(zé)令改正、沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

1.全流程獨(dú)立控制函證

現(xiàn)場(chǎng)跟函需全程監(jiān)督，審計(jì)人員親自提交、收回，禁止被審計(jì)單位接觸；郵寄函證獨(dú)立選擇快遞，留存發(fā)函/ 回函快遞單、物流軌跡截圖。

2.警惕異常信號(hào)，嚴(yán)格核查證據(jù)

對(duì)同一快遞單號(hào)多回函、印章不符、對(duì)賬單邏輯矛盾等異常，需通過(guò)電話確認(rèn)、實(shí)地走訪、銀行官網(wǎng)查詢等手段核實(shí)，避免依賴單一證據(jù)。

3.空白函證嚴(yán)格管理

建立空白詢證函領(lǐng)用登記制度，記錄編號(hào)、數(shù)量、領(lǐng)取人、日期，確保收回時(shí)編號(hào)連續(xù)，禁止向被審計(jì)單位提供空白蓋章詢證函。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2024〕25號(hào)

案例5：快遞面單異常與回函地址矛盾案

一、案例背景

2017-2019 年，E會(huì)計(jì)師事務(wù)所為戊公司提供年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。戊公司空收應(yīng)收賬款、虛增收入，E 事務(wù)所未發(fā)現(xiàn)舞弊。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.未能發(fā)現(xiàn)快遞面單高度一致等多處疑點(diǎn)

2017年度， 23 份回函中 20 份來(lái)自中國(guó)郵政，寄件人均為 “財(cái)務(wù)部”，快遞面單格式一致、郵編錯(cuò)誤、單號(hào)連號(hào)，E事務(wù)所未質(zhì)疑。

2.回函地址異常未追查

2018 年度，針對(duì)戊公司古莊村改造項(xiàng)目的應(yīng)收賬款詢證函回函，回函地址為戊公司經(jīng)營(yíng)地（非建設(shè)方地址），E事務(wù)所未重新發(fā)函或?qū)嵤┨娲绦?。該?xiàng)目實(shí)際存在空收應(yīng)收賬款的舞弊情況。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)E事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處以等額罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

1.細(xì)查物流軌跡，識(shí)別舞弊信號(hào)（對(duì)應(yīng)準(zhǔn)則第 14 條）：

收到回函后，核對(duì)寄件人名稱/ 地址 / 電話與被詢證者工商信息一致性，對(duì) “同一寄件人”“連號(hào)單號(hào)”“地址重合” 等異常，通過(guò)快遞官網(wǎng)追蹤單號(hào)軌跡，電話聯(lián)系被詢證者確認(rèn)是否實(shí)際寄發(fā)。

2.異?；睾氉匪莺瞬?/p>

當(dāng)回函異?；虻刂反嬉蓵r(shí)，須及時(shí)重新發(fā)函或?qū)嵤┨娲绦颍ㄈ鐧z查銷售合同、驗(yàn)收單、資金流水），確保審計(jì)證據(jù)充分適當(dāng)，杜絕因程序缺失導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)漏判。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2024〕13號(hào)

案例6：銀行賬戶函證范圍遺漏與印章異常失察案

一、案例背景

2016-2018 年，F(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為己公司提供年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。在此期間，公司通過(guò)虛增利潤(rùn)總額及未披露關(guān)聯(lián)方資金占用等手段，導(dǎo)致年度報(bào)告存在虛假記載和重大遺漏。F事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.已銷戶及零余額保證金賬戶未函證

2016-2018 年審計(jì)期間，F(xiàn)事務(wù)所未對(duì)當(dāng)期已銷戶及期末余額為零的保證金賬戶實(shí)施函證程序，其中2018 年涉及主要造假賬戶。F事務(wù)所未按規(guī)定在審計(jì)工作底稿中說(shuō)明未函證理由。

2.回函異常印章未關(guān)注

2017 年度，某銀行賬戶回函 “銀行業(yè)務(wù)章”，與該賬戶的對(duì)賬單、流水印章形狀不一致，F(xiàn)事務(wù)所未核實(shí)。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)F事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

本案中，F(xiàn)事務(wù)所因銀行函證范圍不完整、異常證據(jù)失察，未能揭露己公司的系統(tǒng)性舞弊，反映出函證程序執(zhí)行中 “關(guān)鍵賬戶遺漏” 和 “異常信號(hào)漠視” 的典型問(wèn)題。

1.全面覆蓋銀行函證范圍，杜絕關(guān)鍵賬戶遺漏

除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來(lái)的其他重要信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要且與之相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很低，否則應(yīng)對(duì)銀行存款（含零余額賬戶、已銷戶賬戶）實(shí)施全面函證，尤其關(guān)注資金流水異常的核心賬戶，不得以“余額為零” 或 “已銷戶” 為由簡(jiǎn)化程序，底稿詳細(xì)記錄未函證理由（如有）。

2.強(qiáng)化證據(jù)一致性核查

對(duì)同一銀行賬戶不同單據(jù)（如詢證函回函、對(duì)賬單、流水）的印章、格式差異保持敏感，通過(guò)電話確認(rèn)、銀行官網(wǎng)查詢或?qū)嵉刈咴L等方式核實(shí)，避免因證據(jù)矛盾未被發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致舞弊漏判。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2023〕42號(hào)

案例7：關(guān)鍵客戶函證可靠性失控與替代程序形式化案

一、案例背景

2016-2017 年，G會(huì)計(jì)師事務(wù)所為庚公司提供年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。庚公司的Y子公司通過(guò)虛增營(yíng)業(yè)收入、虛減營(yíng)業(yè)成本等手段虛增利潤(rùn)，導(dǎo)致庚公司 2016 年、2017 年年度報(bào)告存在虛假記載。G事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告

二、函證違規(guī)事實(shí)

1. 回函可靠性缺失，以掃描件替代原件

對(duì)Y子公司某主要客戶的應(yīng)收賬款發(fā)函金額 1.72 億元（占子公司發(fā)函總額 61%），未收到回函原件，G事務(wù)所僅以被審計(jì)單位財(cái)務(wù)經(jīng)理通過(guò)社交軟件發(fā)送的掃描件作為確認(rèn)依據(jù)，審計(jì)底稿未說(shuō)明異常。

2.回函率極低，替代程序流于形式

2017年度,對(duì) 7 家客戶發(fā)函僅收到 2 家回函（回函金額占比 11.34%），部分主要客戶未回函（其中某客戶應(yīng)收賬款審定金額 1.97 億元，占子公司應(yīng)收賬款 51.58%）。替代測(cè)試未核查完整證據(jù)鏈，部分憑證附件缺失，其中 3 份為虛假銷售憑證（虛增收入 1995 萬(wàn)元）。

3.函證內(nèi)容遺漏

對(duì)第一大供應(yīng)商某公司的往來(lái)款審定金額為應(yīng)付賬款56,111,632.54元,預(yù)付賬款32,117,682.76元,G事務(wù)所僅函證應(yīng)付賬款,未函證預(yù)付賬款,該公司回函未確認(rèn)預(yù)付賬款，無(wú)法驗(yàn)證生產(chǎn)成本的完整性。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)G事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款

四、案例啟示

1.嚴(yán)格把控函證可靠性，杜絕形式化執(zhí)行

對(duì)重要客戶回函必須獲取原件，禁止依賴被審計(jì)單位中轉(zhuǎn)的掃描件或電子件；發(fā)現(xiàn)回函異常（如非直接寄達(dá)、信息不全）時(shí)，應(yīng)重新發(fā)函或?qū)嵤┈F(xiàn)場(chǎng)面函，確保函證過(guò)程獨(dú)立可控。

2.完整設(shè)計(jì)函證內(nèi)容，關(guān)注關(guān)聯(lián)科目風(fēng)險(xiǎn)

往來(lái)款審計(jì)須同時(shí)函證“應(yīng)付” 與 “預(yù)付”“應(yīng)收” 與 “預(yù)收” 等關(guān)聯(lián)科目，避免單側(cè)函證遺漏錯(cuò)報(bào)。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2022〕60號(hào)

案例8：回函快遞信息異常與舞弊信號(hào)失察案

一、案例背景

H會(huì)計(jì)師事務(wù)所為辛公司提供2015-2017 年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。辛公司通過(guò)虛假貿(mào)易等手段虛增收入，2015-2017 年年度報(bào)告存在虛假記載。H事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.回函快遞單筆跡高度相似未關(guān)注

2015 年度，辛公司母公司 11 份臨沭客戶回函同一日期郵寄，筆跡高度相似、地址分散；2017 年度，母公司 6 份連云港回函 筆跡相似，“客戶代碼” 均寫 “ZQLBJ”，3 份電話錯(cuò)誤，H事務(wù)所未識(shí)別異常。

2.快遞單月結(jié)賬號(hào)相同未關(guān)注

2015年度，辛公司Z子公司 6 份回函無(wú)快遞單原件，僅附復(fù)印件，其中 3 份月結(jié)賬號(hào)相同，7 份回函收件員代碼一致；2016 年度，母公司、子公司共 15 份回函顯示月結(jié)賬號(hào)與辛公司結(jié)算賬號(hào)一致，其中某應(yīng)付賬款核算客戶發(fā)函地址為莒南縣，收件員編號(hào)卻與臨沭縣快遞一致，H事務(wù)所未關(guān)注回函異常。

上述異?；睾瘑挝痪鶠榕浜闲凉咎摷儋Q(mào)易的公司，H事務(wù)所舞弊信號(hào)保持警惕。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)H事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

本案中，H事務(wù)所因?qū)C快遞信息異常失察、職業(yè)懷疑缺失，未能識(shí)破辛公司的虛假貿(mào)易舞弊，須從物流軌跡、筆跡分析、關(guān)聯(lián)關(guān)系等多維度審視回函，以 “細(xì)節(jié)決定成敗” 的態(tài)度落實(shí)審計(jì)準(zhǔn)則，方能有效防范系統(tǒng)性舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

1.多維度審查回函細(xì)節(jié)，警惕舞弊痕跡

對(duì)同一日期、相似筆跡、相同快遞賬號(hào)等異?；睾ㄟ^(guò)物流官網(wǎng)核查單號(hào)軌跡、收件員所屬區(qū)域，電話聯(lián)系被詢證者確認(rèn)是否參與函證。

2.警惕關(guān)聯(lián)方統(tǒng)一操縱

發(fā)現(xiàn)不同單位使用同一結(jié)算賬號(hào)、收件員代碼，追溯資金流向（銀行流水）及交易背景（合同、發(fā)票），排查是否存在關(guān)聯(lián)方串通舞弊。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2024〕94號(hào)

案例9：發(fā)函前信息核實(shí)缺失與回函異常未處理案

一、案例背景

I會(huì)計(jì)師事務(wù)所為壬公司提供2017年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。壬公司通過(guò)控制子公司虛構(gòu)銷售與采購(gòu)交易，虛增營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本，導(dǎo)致2017 年年度報(bào)告虛增利潤(rùn)。I事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.發(fā)函前信息核實(shí)缺失

I事務(wù)所未核實(shí)供應(yīng)商、客戶的聯(lián)系電話和地址，未發(fā)現(xiàn)部分被詢證者聯(lián)系電話與壬公司控制的子公司財(cái)務(wù)室、員工及關(guān)聯(lián)方相關(guān)人員相同，且部分詢證函未實(shí)際送達(dá)至函證對(duì)象，導(dǎo)致虛構(gòu)交易未被揭露。

2.回函信息核實(shí)缺失

多份回函的聯(lián)系地址與發(fā)函地址不一致，6 名自然人客戶 5 人確認(rèn)錯(cuò)誤金額，I事務(wù)所未質(zhì)疑可靠性，未追加核查程序。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)I事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

1.嚴(yán)格核實(shí)函證對(duì)象信息，杜絕形式化發(fā)函

發(fā)函前須通過(guò)工商登記、官方渠道等獨(dú)立核實(shí)被詢證者的身份、聯(lián)系電話和地址，避免依賴被審計(jì)單位提供的信息，防止關(guān)聯(lián)方或虛構(gòu)主體參與函證。

2.高度關(guān)注回函異常，審慎評(píng)價(jià)回函可靠性

對(duì)回函地址不一致、金額矛盾、自然人客戶異常確認(rèn)等情況，須保持職業(yè)懷疑，通過(guò)電話回訪、實(shí)地走訪等方式驗(yàn)證交易真實(shí)性，避免接受可靠性存疑的回函。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2022〕32號(hào)

案例10：未回函客戶替代程序覆蓋面不足與證據(jù)不充分案

一、案例背景

K會(huì)計(jì)師事務(wù)所為癸公司提供2015—2016年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)。癸公司通過(guò)虛假業(yè)務(wù)虛增利潤(rùn)。K事務(wù)所出具了無(wú)保留意見(jiàn)及帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告（強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)與銷售收入及利潤(rùn)無(wú)關(guān)）。

二、函證違規(guī)事實(shí)

1.未回函客戶替代測(cè)試覆蓋面不足

K事務(wù)所對(duì)癸公司 92 家客戶的應(yīng)收賬款實(shí)施函證，僅 36 家回函（余額占比 17.87%），剩余 56 家未回函客戶僅對(duì) 36 家執(zhí)行替代測(cè)試，未覆蓋全部未回函客戶。

2.替代測(cè)試程序流于形式，證據(jù)不充分

對(duì)執(zhí)行替代測(cè)試的其中11家客戶,僅獲取了應(yīng)收賬款明細(xì)表或部分銷售訂單,未獲取其他相關(guān)、可靠的審計(jì)證據(jù)。

此外,未發(fā)函、未有效執(zhí)行函證替代測(cè)試程序的2家客戶以及發(fā)函未回函且未做替代測(cè)試的1家客戶連同上述11家客戶均系2015年癸公司虛假業(yè)務(wù)客戶,共計(jì)虛增利潤(rùn)32,797.51萬(wàn)元,占當(dāng)年披露利潤(rùn)總額的442.20%。

三、監(jiān)管處罰

對(duì)K事務(wù)所責(zé)令改正，沒(méi)收業(yè)務(wù)收入并處罰款。對(duì)責(zé)任人員警告并罰款。

四、案例啟示

1.全面覆蓋未回函替代測(cè)試

對(duì)未回函客戶必須全部實(shí)施替代程序，覆蓋銷售合同、物流記錄、資金回款等全鏈條證據(jù)，避免選擇性執(zhí)行程序?qū)е挛璞茁┡小?/p>

2.強(qiáng)化高風(fēng)險(xiǎn)客戶審計(jì)程序

對(duì)廣告、互聯(lián)網(wǎng)等易虛增收入的領(lǐng)域，應(yīng)提高函證比例，對(duì)未回函客戶追加實(shí)地走訪、客戶訪談、第三方數(shù)據(jù)（如廣告投放平臺(tái)后臺(tái)數(shù)據(jù)）驗(yàn)證等程序，結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)驗(yàn)證交易真實(shí)性。

參考資料：中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書〔2022〕19號(hào)